• Дт 62 Кт 91-1;
• Дт 91-2 Кт 10.

Регистрация

N 91н, предусмотрено отнесение затрат, связанных с перемещением объекта основных средств внутри организации, на затраты на производство.

Следовательно, расходы организации по демонтажу объекта основных средств следует признать расходами по обычным видам деятельности организации на основании п. 7 ПБУ 10/99. В бухгалтерском учете данные расходы (без учета НДС) отражаются на дату подписания актов приемки-сдачи выполненных работ (при их выполнении подрядной организацией) записью по дебету счетов учета затрат, например счета 25 «Общепроизводственные расходы», в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Сумма НДС, предъявленная исполнителями, отражается по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Учет основных средств списании основных средств .

Ссылаясь на пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ налоговые органы настаивают на том, что уплаченный при приобретении основного средства и принятый к вычету НДС, следует восстановить в случае ликвидации объекта до истечения срока его амортизации.

В пп.1 п.2 ст.171 НК РФ говорится о том, что вычетам подлежат только те суммы налога, которые уплачены при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для облагаемых НДС операций. Поскольку при ликвидации объект основных средств не будет участвовать в таких операциях, НДС необходимо восстановить пропорционально недоамортизированной части первоначальной стоимости объекта. Налог восстанавливается на дату подписания акта о списании объекта основных средств. В том же периоде организация должна уплатить восстановленный НДС в бюджет.

При ликвидации объекта основных средств у организации могут появиться не только расходы, но и доходы в виде материалов и запчастей, полученных в результате разборки объекта основных средств. Как и в налоговом так и в бухгалтерском учете, такие материальные ценности принимаются исходя из их текущей рыночной стоимости. Источниками информации о рыночной стоимости могут служить официальные органы и специализированные организации. Доход признается на дату составления акта о списании объекта основных средств или акта об оприходовании деталей и запчастей, пригодных к использованию.

До 1 января 2006 г. организация не могла уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на стоимость материалов, полученных в результате ликвидации. Дело в том, что расходами в целях налогообложения признаются только фактически осуществленные затраты. А реальных расходов на приобретение этих материалов у организации не было.

Поясним сказанное на примере.

ООО "Веста" 1 февраля 2006 г. приняло решение о ликвидации принтера, введенного в эксплуатацию в декабре 2003 г. Он был поврежден при транспортировке в январе 2006 г. В феврале 2006 г.

Учет запчастей при разборке техники, бывшей в употреблении

ООО «Веста» использовала запчасти, оставшиеся после разборки ликвидированного принтера, для ремонта другого принтера. Стоимость запчастей равна 3000 руб.

Дебет 25 Кредит 10-5

Бухгалтер – Ивашкина О.А.

Справку можно получить в экспертной организации либо ее может составить профильный специалист компании, который проведет мониторинг стоимости аналогичных материалов и сделает обоснованное заключение. Оприходованные материалы, оставшиеся от ликвидированного объекта, можно использовать в производственной деятельности или продавать. Поступление материалов от демонтажа отражают записью: Дт 10 Кт 91-1. Дальнейшее использование в производстве будет отражено проводкой: Дт 20, 25, 26 и т. п. Кт 10. При реализации же возникнут прочие доходы в сумме выручки и прочие расходы в сумме, по которой материалы приходовались на склад:

• Дт 62 Кт 91-1;
• Дт 91-2 Кт 10.

Все нюансы списания материалов ищите в нашей статье «Порядок списания материалов в бухгалтерском учете (нюансы)».

Демонтаж и списание основного средства

ВниманиеИтоги При оприходовании материалов, оставшихся от демонтированного ОС, необходимо действовать в строгом соответствии с законом.
А именно: создать комиссию для ликвидации объекта ОС, поступивший от ликвидации материал оприходовать и включить в доходы, в дальнейшем учитывать в зависимости от конечного использования.

Как оформить ликвидацию основных средств с оприходованием материалов?

Регистрация

ВажноМинфина от 13.10.2003 № 91). В общем виде она следующая.
На основании решения руководителя создается ликвидационная комиссия, специалисты которой будут решать судьбу устаревшего ОС.
Перед ней ставятся задачи оценить техническое состояние объекта и принять соответствующее решение.

Если принимается решение о ликвидации, то выводы, сделанные комиссионной группой, оформляются заключением, в котором указываются основания, по которым дальнейшее использование объекта признано нецелесообразным.

ИнфоПосле этого руководитель подписывает приказ о прекращении эксплуатации и ликвидации ОС.

Этот документ является основанием для списания с учета первоначальной стоимости ОС и накопленной амортизации.

На основании приказа главным бухгалтером компании составляется акт на списание объекта, который утверждается руководителем.

Демонтируем основные средства

В других же – соглашаются с налоговиками в том, что расходы, возникающие в период ликвидации, не могут быть учтены в целях налогообложения ранее полного завершения процедуры ликвидации (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.02.10 по делу № А27-6662/2009).

Таким образом, во избежание налоговых рисков, организации целесообразнее принять решение о списании расходов на демонтаж основных средств только после завершения процесса ликвидации.

Можно ли принять к вычету НДС? При ликвидации основных средств необходимо обратить внимание на некоторые важные моменты, связанные с вычетом НДС по демонтажным работам.

Оприходование материалов после демонтажа основных средств — проводки

Вариант 2: подрядный способ Если демонтаж/ликвидация поручаются подрядчику, проводки будут такие:

• Дт 91-2 Кт 60 - на сумму затрат;
• Дт 19 Кт 60 - на сумму предъявляемого подрядчиком НДС (если, конечно, он не спецрежимник).

При демонтаже ОС в распоряжении компании, как правило, остается материал - запасные части в различном техническом состоянии, которые могут быть использованы в дальнейшей деятельности либо отслужили и непригодны для применения.

Организациям необходимо самостоятельно оценить состояние пригодности материала и определить себестоимость запасных частей.

Ликвидируем основное средство: расходы на демонтаж и учет оставшихся деталей

N 91н, предусмотрено отнесение затрат, связанных с перемещением объекта основных средств внутри организации, на затраты на производство. Следовательно, расходы организации по демонтажу объекта основных средств следует признать расходами по обычным видам деятельности организации на основании п. 7 ПБУ 10/99. В бухгалтерском учете данные расходы (без учета НДС) отражаются на дату подписания актов приемки-сдачи выполненных работ (при их выполнении подрядной организацией) записью по дебету счетов учета затрат, например счета 25 «Общепроизводственные расходы», в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Сумма НДС, предъявленная исполнителями, отражается по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». И. Ложников, аудиторская фирма «Внешаудит» 1 декабря 2004 г.

Списание основных средств при ликвидации

Минфин России Приказом от 12.12.2005 N 147н внес существенные изменения в порядок учета основных средств. Этот документ изменил практически все нормы ПБУ 6/01 "Учет основных средств ", утвержденного Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н. Это и условие признания объектов в качестве основных средств, и порядок определения первоначальной стоимости, и выбытие основных средств и многое другое. В этой статье мы подробнее поговорим о списании основных средств .

В соответствии с новой редакцией п. 29 ПБУ 6/01 с бухгалтерского учета должны списываться не только основные средства, которые физически выбывают из организации, но и те, которые не способны приносить экономические выгоды в будущем. Перечень случаев выбытия основных средств приведен в абз. 2 п. 29:

"Выбытие объекта основных средств имеет место в случае: продажи, прекращения использования вследствие морального или физического износа, ликвидации при аварии, стихийном бедствии и иной чрезвычайной ситуации; передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации, паевой фонд; передачи по договору мены, дарения; внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности; выявления недостачи и порчи активов при их инвентаризации; частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции и в иных случаях".

К иным случаям относится выбытие основных средств в бухгалтерском учете, которые физически из организации не выбывают, но не способны приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Списание основных средств должно быть оформлено приказом руководителя и Актом о списании объекта основных средств по форме N ОС-4, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7.

В бухгалтерском учете расходы, связанные со списанием объектов основных средств отражаются в отчетном периоде, к которому они относятся, в составе операционных расходов (п. 31 ПБУ 6/01; п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

В целях налогообложения прибыли обоснованные затраты на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, включаются в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией (пп. 8 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ).

Пример 1. По решению комиссии в связи с моральным и физическим износом 05.04.2006 организацией списан объект ОС первоначальной стоимостью 350 000 руб. По данному объекту начислена амортизация в сумме 300 000 руб. Расходы на ликвидацию ОС, выполненные с помощью подрядной организации-"упрощенца", составили 5000 руб. Процесс ликвидации завершен 20.04.2006.

В бухгалтерском учете будут составлены следующие проводки:

Особого внимания заслуживает тема – уплата НДС при демонтаже основных средств.

Стоимость работ по ликвидации оборудования может включаться в общую сумму капитальных вложений, если эти работы связаны с подготовкой территории для капитального строительства, реконструкции или модернизации действующего производства и их стоимость предусмотрена в общей смете расходов на реконструкцию. В этом случае с 1 января 2006 г. сумма НДС по расходам на демонтаж принимается к вычету в общеустановленном порядке (согласно поправкам, внесенным Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ).

Если ликвидация основного средства не связана с капстроительством или модернизацией производства, организация не вправе принять к вычету НДС по услугам подрядчика, выполнявшего демонтаж. Сумма НДС, предъявленная подрядной организацией, будет включена в состав внереализационных расходов.

Нужно ли восстанавливать НДС с недоамортизированной части первоначальной стоимости ликвидируемого объекта основных средств? По этому вопросу существует несколько точек зрения.

Ссылаясь на пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ налоговые органы настаивают на том, что уплаченный при приобретении основного средства и принятый к вычету НДС, следует восстановить в случае ликвидации объекта до истечения срока его амортизации. В пп.1 п.2 ст.171 НК РФ говорится о том, что вычетам подлежат только те суммы налога, которые уплачены при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для облагаемых НДС операций. Поскольку при ликвидации объект основных средств не будет участвовать в таких операциях, НДС необходимо восстановить пропорционально недоамортизированной части первоначальной стоимости объекта. Налог восстанавливается на дату подписания акта о списании объекта основных средств. В том же периоде организация должна уплатить восстановленный НДС в бюджет.

Однако судебные органы встают на сторону налогоплательщика в данном вопросе. Так ФАС ВВО в Постановлении от 22.09.2003 N А31-1049/1 отметил, что согласно п. 3 ст. 170 НК РФ возмещенные из бюджета суммы налога на добавленную стоимость подлежат восстановлению и уплате в бюджет в случаях, предусмотренных п. 2 данной статьи. Ни указанной нормой, ни иными положениями Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрена обязанность налогоплательщика восстановить предъявленный к вычету налог на добавленную стоимость в случае выбытия основных средств до их полной амортизации. Таким образом, при списании основных средств до момента их полной амортизации обязанность по восстановлению предъявленного к вычету налога на добавленную стоимость не возникла.

Тем не менее, решение восстанавливать или нет сумму уплаченного НДС, остается за Вами. Не исключено, что если что если Вы решите не платить НДС с суммы недоначисленной амортизации, то данную позицию Вам придется отстаивать в суде.

При ликвидации объекта основных средств у организации могут появиться не только расходы, но и доходы в виде материалов и запчастей, полученных в результате разборки объекта основных средств.

Как и в налоговом так и в бухгалтерском учете, такие материальные ценности принимаются исходя из их текущей рыночной стоимости. Источниками информации о рыночной стоимости могут служить официальные органы и специализированные организации. Доход признается на дату составления акта о списании объекта основных средств или акта об оприходовании деталей и запчастей, пригодных к использованию.

Материалы, полученные в результате ликвидации объекта основных средств, организация может использовать в собственном производстве либо реализовать на сторону.

Рассмотрим ситуацию, когда организация использует полученные материалы в собственном производстве.

До 1 января 2006 г. организация не могла уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на стоимость материалов, полученных в результате ликвидации.

Оприходование металлолома от списания основных средств проводки

Дело в том, что расходами в целях налогообложения признаются только фактически осуществленные затраты. А реальных расходов на приобретение этих материалов у организации не было.

Однако Федеральный закон от 06.06.2005 N 58-ФЗ внес принципиальные изменения в порядок отражения таких расходов, изложенный в п. 2 ст. 254 НК РФ. С 1 января 2006 г. имущество, полученное в результате демонтажа или разборки при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств, признается материально-производственными запасами, включаемыми в материальные расходы. Их стоимость определяется как сумма налога, исчисленная с внереализационных доходов, предусмотренных п. п. 13 и 20 ст. 250 НК РФ.

Поясним сказанное на примере.

ООО "Веста" 1 февраля 2006 г. приняло решение о ликвидации принтера, введенного в эксплуатацию в декабре 2003 г. Он был поврежден при транспортировке в январе 2006 г. В феврале 2006 г. ООО «Веста» использовала запчасти, оставшиеся после разборки ликвидированного принтера, для ремонта другого принтера. Стоимость запчастей равна 3000 руб.

Для целей налогообложения прибыли ООО "Веста" вправе признать расходы в размере 720 руб. (3000 руб. x 24%).

В бухучете организация сделает проводку:

Дебет 25 Кредит 10-5

— 3000 руб. — стоимость запчастей списана для ремонта другого принтера.

Организация может и продать полученные после ликвидации основного средства материалы. В этом случае налоговая база по налогу на прибыль рассчитывается в соответствии с п. 1 ст. 268 НК РФ. В данном пункте сказано, что выручка от реализации прочего имущества (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров) уменьшается на цену его приобретения (создания). Однако до 2006 г. при реализации таких деталей фирмы не могли уменьшить налогооблагаемую выручку на их стоимость. Причинами является то, что у организации не было фактически понесенных затрат по приобретению этих деталей.

С 1 января 2006 г. порядок учета доходов от продажи материалов и деталей, полученных в результате ликвидации основных средств, изменился. Соответствующие поправки также внесены Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ. Теперь указанный порядок такой же, как и при отпуске подобных деталей и материалов в производство. То есть стоимость материалов и деталей, на которую можно уменьшить выручку от реализации, определяется как сумма соответствующих внереализационных доходов, умноженная на ставку налога на прибыль (24%). Основание — п. 2 ст. 254 НК РФ. Кроме того, выручка от реализации материалов может быть уменьшена на сумму расходов, связанных с реализацией, если таковые имели место, и на расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества.

Бухгалтер – Ивашкина О.А.

Главная / Публикации / Бухгалтерский и налоговый учет операций по ликвидации основных средств.

Если на балансе организации есть объекты основных средств, которые не используются в процессе осуществления хозяйственной деятельности, хотя срок их полезного использования еще не истек, то, ликвидировав их, можно не только освободить полезную площадь, но уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на имущество. Рассмотрим, как отразить такие операции в учете.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход), в будущем согласно п.29 Положения по бухгалтерскому учету \"Учет основных средств\" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (в ред. Приказа Минфина РФ от 12.12.2005 N 147н) подлежит списанию. Выбытие объекта основных средств имеет место в случае: продажи; прекращения использования вследствие морального или физического износа; ликвидации при аварии, стихийном бедствии и иной чрезвычайной ситуации; передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации, паевой фонд; передачи по договору мены, дарения; внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности; выявления недостачи или порчи активов при их инвентаризации; частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции; в иных случаях.

Согласно п.77 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, для определения целесообразности (пригодности) дальнейшего использования объекта основных средств, возможности и эффективности его восстановления, а также для оформления документации при выбытии указанных объектов в организации приказом руководителя создается комиссия, в состав которой входят соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер (бухгалтер) и лица, на которых возложена ответственность за сохранность объектов основных средств. Комиссией оформляется акт на списание ОС по формам, которые утверждены Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7 \"Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств\":

Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (форма N ОС-4), Акт о списании автотранспортных средств (форма N ОС-4а),

Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств) (форма N ОС-4б).

Акты составляются в двух экземплярах, в них указывают характеристику объекта, причины его выбытия, состояние основных частей, деталей и узлов, затраты по списанию объектов основных средств, а также стоимости материальных ценностей, поступивших от разборки объектов основных средств.

Подписанный комиссией акт утверждается руководителем организации, а данные результатов списания вносятся в инвентарную карточку (книгу) учета объекта (форма N ОС-6), объектов (форма N ОС-6б) и группового учета объектов основных средств (форма N ОС-6а).

Согласно п.31. ПБУ 6/01 и п.11 Положения по бухгалтерскому учету \"Расходы организации\" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходы от списания с бухгалтерского учета объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся, и подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве операционных расходов. В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, операционные расходы отражаются по дебету счета 91 \"Прочие доходы и расходы\", субсчет 91-2 \"Прочие расходы\".

В бухгалтерском учете при списании объекта основных средств производятся записи в порядке, установленном п. 84 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, а также Инструкцией по применению Плана счетов. Так к счету 01 \"Основные средства\" открывается субсчет \"Выбытие основных средств\". В дебет этого субсчета переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит — сумма накопленной амортизации. По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость основных средств списывается со счета 01, субсчет \"Выбытие основных средств\", в дебет счета 91 \"Прочие доходы и расходы\", субсчет 91-2 \"Прочие расходы\". Оплата услуг подрядчиков по ликвидации объектов ОС отражаются по дебету счета 91, субсчет 91-2, в корреспонденции с кредитом счета 60 \"Расчеты с поставщиками и подрядчиками\".

Если в процессе ликвидации ОС получены запасные части и другие материалы, пригодные для дальнейшего использования, а также вторичное сырье, то согласно п.54 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, п.9 ПБУ 5/01, утвержденное Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н материальные ценности, остающиеся от списания не пригодных к восстановлению и дальнейшему использованию средств в обороте, в бухгалтерском учете приходуются по текущей рыночной стоимости на дату принятия их к учету и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты. Согласно п.8 Положения по бухгалтерскому учету \"Доходы организации\" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, в учете организации признается внереализационный доход.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов принятие к учету пригодных к дальнейшему использованию запасных частей, металлолома отражается по дебету счета 10 «Материалы», в корреспонденции с кредитом счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы».

Налоговый учет

Согласно пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ для целей исчисления налога на прибыль затраты на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, расходы на ликвидацию имущества (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества и др.) учитываются в составе внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией.

При этом в соответствии с п.1 ст. 252 НК РФ такие расходы должны быть обоснованы и документально подтверждены. Ликвидация основного средства будет экономически обоснованной, если уничтожаемое имущество непригодно для дальнейшего использования, а его восстановление невозможно или экономически нецелесообразно.

Согласно ст. 272 Кодекса расходы при методе начисления признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. ст. 318 — 320 Кодекса. Поэтому, расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, расходы на ликвидацию имущества (расходы на демонтаж, вывоз имущества и др.) включаются в состав внереализационных расходов в том отчетном периоде, в котором произошла ликвидация. Данная позиция подтверждена письмом Минфина РФ от 17.01.2006г N 03-03-04/1/27.

Если при ликвидации получены запасные части, металлолом, другие материалы, то в соответствии с п. 13 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации доходы налогоплательщика в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств (за исключением случаев, предусмотренных пп. 18 п. 1 ст. 251 Кодекса) признаются внереализационными доходами и учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Такой позиции придерживается и Минфин (Письмо Минфина РФ от 26.10.2005г N 03-03-04/1/300).

Оценка доходов в виде стоимости материалов, полученных при ликвидации основных средств, в целях налогообложения прибыли может быть произведена на основании п. п. 5, 6 ст. 274 НК РФ исходя из их рыночной стоимости (без включения в нее НДС).

В соответствии с подпунктом 8 пункта 4 статьи 271 НК РФ организация, определяющая доходы и расходы по методу начисления, стоимость имущества, полученного при ликвидации основного средства, признает внереализационным доходом на дату составления акта ликвидации амортизируемого имущества.

Разниц при признании доходов в виде стоимости материалов полученных при ликвидации в бухгалтерском и налоговом учете не возникает.

Что касается списания стоимости полученных материалов при их использовании, то с 01.01.2006г в связи с изменениями в гл. 25 НК РФ внесенными Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ \"О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах\" внереализационные доходы в виде стоимости полученных материалов или иного имущества уменьшаются на сумму налога на прибыль, исчисленного с указанного дохода. Поскольку согласно п. 2 ст. 254 НК РФ стоимость материально-производственных запасов в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, определяется как сумма налога на прибыль, исчисленная с дохода (со стоимости выявленных излишков или стоимости полученных материалов), предусмотренного п. п. 13 и 20 ст. 250 НК РФ.

До вступления в силу данных изменений включать в состав расходов при налогообложении прибыли стоимость имущества, полученного при ликвидации основного средства было не возможно (письмо МНС РФ от 29.04.2004 N 02-5-10/33; письмо УМНС по г. Москве от 16.08.2004 N 26-12/53720).

Таким образом в отличие от бухгалтерского учета в целях обложения налогом на прибыль в составе расходов можно учесть только 24% от рыночной стоимости полученного при демонтаже имущества.

Разница между стоимостью запасных частей, включенных в расходы при их использовании в бухгалтерском и налоговом учете, признается постоянной разницей, и приводит к возникновению постоянного налогового обязательства, которое отражается по дебету счета 99 \"Прибыли и убытки\" и кредиту счета 68 \"Расчеты по налогам и сборам\" (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету \"Учет расчетов по налогу на прибыль\" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, Инструкция по применению Плана счетов).

Пример: При ликвидации основного средства в июне 2006г. были оприходованы запасные части на сумму 20 000 руб., которые в том же месяце были использованы для ремонта других основных средств.

В налоговом учете сумма расходов на ремонт составит: 4 800 рублей (20 000 руб. х 24%)

В бухгалтерском учете организация отразит:

Дебет 20 Кредит 10-5 20 000 рублей Cтоимость запчастей списана для ремонта (Требование-накладная)

Дебет 99 Кредит 68 3 648 рублей ((20 000 — 4 800)* 24%) Отражено постоянное

налоговое обязательство (Бухгалтерская справка-расчет)

Восстановление НДС

При рассмотрении вопроса о необходимости восстановлении НДС с недоамортизированной стоимости выбывающего основного средства, если налог по нему ранее принимался к вычету, следует отметить, что Федеральным законом от 22.07.05 № 119-ФЗ внесены изменения в Налоговый кодекс и определены случаи, когда ранее зачтенный ранее НДС необходимо восстанавливать.

В п. 3 ст. 170 НК РФ в числе ситуаций, когда налог на добавленную стоимость восстанавливается к уплате в бюджет, не указана ликвидация основных средств, что позволяет предположить, что в данном случае НДС восстанавливать не нужно.

По мнению же налоговых органов и Минфина НДС подлежит восстановлению в части приходящейся на остаточную стоимость ликвидируемых основных средств. Так как операции, признаваемые объектами налогообложения НДС, предусмотрены п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе в данный перечень включены операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. А в соответствии с п.1 ст. 39 Кодекса реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача на возмездной основе права собственности, то объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость является передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом другому лицу, оказание услуг одним лицом другому лицу.

Выбытие же основных средств при ликвидации не является реализацией и поэтому объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость не является.

Суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные по товарам (работам, услугам), использованным при осуществлении операций, не признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость, вычету не подлежат.

В связи с этим суммы налога на добавленную стоимость, ранее принятые к вычету, по ликвидируемым объектам основных средств подлежат восстановлению и уплате в бюджет в размере недоамортизированной части ОС. Такая позиция подтверждена Письмом МНС России от 31.03.2004 N 03-1-08/876/15@), Письмом УМНС по г. Москве от 13.09.2004 N 24-11/58949, Письмом Минфина от 06.05.06 № 03-03-04/1/421.

Демонтаж основных средств проводки

Причем, восстановленный налог не учитывается при определении облагаемой базы по налогу на прибыль, так как это не предусмотрено пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

Стоит отметить, что на сегодняшний день судебная практика по данному вопросу сложилась в пользу налогоплательщиков. Например, в Постановлении ВАС РФ от 11.11.2003 N 7473/03, Постановление ФАС Московского округа от 11.06.2003 N КА-А40/3714-03, Постановление ФАС ВВО от 22.09.2003 N А31-1049/1, Постановление ФАС ЦО от 12.10.2004 N А48-766/04-2.

Однако, чтобы избежать споров с налоговыми органами лучше восстанавливать сумму НДС с остаточной стоимости выбывающего основного средства.

Поскольку в соответствии с п. 14 ПБУ 6/01 стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ и ПБУ 6/01. Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств. То в бухгалтерском учете восстановленную сумму НДС следует учитывать в составе операционных расходов (п. 11 ПБУ 10/99).

НДС при оплате услуг по демонтажу и утилизации основного средства.

При рассмотрении возможности принятия к вычету суммы НДС, уплаченной подрядчику за демонтаж основного средства, нужно учесть, что согласно пп.1 п.2 ст. 171 НК РФ одним из оснований для принятия НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) к вычету является их использование для операций, признаваемых объектами налогообложения по НДС. Поэтому следует учитывать целевое назначение демонтажа. Если основное средство ликвидируется, объект налогообложения по НДС отсутствует, что вытекает из статьи 146 НК РФ, поскольку в данном случае не будет ни реализации товара, ни его передачи для собственных нужд. Следовательно, у организации отсутствуют основания для принятия к вычету суммы НДС, предъявленной подрядчиком за демонтаж и утилизацию данного объекта основных средств и сумма НДС по расходам на демонтаж списывается в бухгалтерском учете в составе внереализационных расходов.

В целях налогообложения прибыли НДС по услугам подрядной организации за демонтаж и утилизацию основных средств не включается в расходы уменьшающие налогооблагаемую базу, так как это не предусмотрено пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

Если работы по ликвидации связаны с подготовкой территории для капитального строительства, реконструкции или модернизации действующего производства и их стоимость предусмотрена в общей смете расходов на строительство, то стоимость работ по ликвидации ОС может включаться в общую сумму капитальных вложений, а сумма НДС по расходам на демонтаж принимается к вычету согласно п.6 ст.171 НК РФ.

Таким образом между бухгалтерским учетом и учетом в целях обложения налогом на прибыль возникает постоянная разница, которая приводит к возникновению постоянного налогового обязательства, которое отражается по дебету счета 99 \"Прибыли и убытки\" и кредиту счета 68 \"Расчеты по налогам и сборам\" (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету \"Учет расчетов по налогу на прибыль\" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, Инструкция по применению Плана счетов).

Организация производит в июне 2006 г. ликвидацию находящегося у нее на балансе станка, не пригодного для дальнейшего использования. Его первоначальная стоимость составляет 600 000 руб. При этом данный станок не полностью амортизирован. Сумма амортизации, начисленная за время эксплуатации, составляет 510 000 руб.

Расходы организации, связанные с демонтажем, составляют 1500 руб. Услуги сторонней организации по утилизации станка составляют 4 720 руб. (в том числе НДС 720 руб.).

Дебет 01-2 Кредит 01-1 600 000 руб. Отражена первоначальная стоимость ликвидируемого

Дебет 02 Кредит 01-2 510 000 руб. Списана сумма начисленной амортизации

(Акт о списании объекта основных средств)

Дебет 91-2 Кредит 01-2 90 000 руб. Списана остаточная стоимость ликвидируемого станка

(Акт о списании объекта основных средств)

Дебет 68 Кредит 19 16 200 руб. СТОРНО Восстановлена сумма НДС, по

недоамортизированной стоимости основных средств

(Счет-фактура, Бухгалтерская справка-расчет)

Дебет 91-2 Кредит 19 16 200 руб. Восстановленная сумма НДС отнесена к операционным

расходам

(Бухгалтерская справка)

Дебет 23 Кредит 70,69, 1 500 руб. Сформированы затраты связанные с ликвидацией станка

(Расчетно-платежная ведомость, требования-накладные

на отпуск материалов, Бухгалтерская справка-расчет, др.)

Дебет 91-2 Кредит 23 1 500 руб. Отражены хозяйственные расходы по демонтажу

(Бухгалтерская справка-расчет)

Дебет 91-2 Кредит 60 4 000 руб. Отражены в составе операционных расходов затраты,

связанные с утилизацией станка

(Акт приемки — передачи выполненных работ)

Дебет 19 Кредит 60 720 руб. Отражена сумма НДС по расходам на утилизацию станка

(Счет-фактура)

Дебет 91-2 Кредит 19 720 руб. Сумма НДС по утилизации станка отнесена на

увеличение стоимости работ по утилизации

(Счет-фактура, Бухгалтерская справка)

Дебет 60 Кредит 51 4 720 руб. Отражено перечисление денежных средств за

выполненные работы по ликвидации станка

(Выписка банка)

Дебет 10-5 Кредит 91-1 20 000 руб. Оприходованы запчасти, полученные при демонтаже

(Акт о списании объекта, Приходный ордер, Бухгалтерская справка)

Дебет 99 Кредит 91 92 420 руб. Отражен финансовый результат (убыток) от ликвидации

Дебет 99 Кредит 68 4 061 руб. Начислен налог на прибыль в части постоянного

налогового обязательства

(Бухгалтерская справка — расчет)

Полученный убыток отражается в бухгалтерской отчетности (в форме № 2) в соответствии с п.75 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 № 60н как прочие внереализационные расходы.

Следует заметить, что остаточная стоимость основного средства в бухгалтерском и налоговом учете не всегда одинакова. Так из-за разных сумм начисленной амортизации по данным бухгалтерского и налогового учета, убыток от списания может быть также разным. Поэтому, если по основному средству,организация формировала в соответствии с ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» вычитаемые временные разницы и налогооблагаемые временные разницы, а соответственно отражала ОНА и ОНО, то следует скорректировать за счет них расхождение убытков в обоих видах учета.

Ликвидация объекта недвижимости: документальное оформление

Вопросы постановки на баланс объектов недвижимости, как вновь построенных, так и приобретенных, уже достаточно подробно и неоднократно рассмотрены. Что касается ликвидации объекта недвижимости, то подобная ситуация встречается не так часто.

Какими документами оформляется процесс ликвидации объекта недвижимости?

Для определения целесообразности дальнейшего использования объекта основных средств и оформления документации при его выбытии в организации приказом руководителя должна быть создана комиссия, в состав которой входят соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер и лица, на которых возложена ответственность за сохранность объектов основных средств.

В компетенцию комиссии входит составление акта на списание объекта основных средств. Принятое комиссией решение о списании объекта основных средств оформляется в акте на списание объекта основных средств по унифицированной ф. N ОС-4, который утверждается руководителем организации.

На основании оформленного акта на списание основных средств, переданного бухгалтерской службе организации, в инвентарной карточке производится отметка о выбытии объекта основных средств. Соответствующие записи нужно сделать и в документе, открываемом по месту его нахождения.

Инвентарные карточки по выбывшим объектам основных средств хранятся в течение срока, устанавливаемого руководителем организации в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее 5 лет.

В случае принятия решения о ликвидации объекта недвижимости по причине невозможности его дальнейшего использования, необходимо представление документов в органы Федеральной регистрационной службы (Росрегистрация) для регистрации прекращения права собственности на объект недвижимости. При этом необходимо соблюдать установленные требования к перечню представляемых документов.

Для проведения государственной регистрации прав заявителем представляются документы в соответствии с перечнем документов для государственной регистрации прав согласно п. 30 Административного регламента исполнения государственной функции по государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним:

1. заявление о государственной регистрации прав;
2. документ, удостоверяющий личность заявителя;
3. документ об уплате государственной пошлины (за исключением случаев, указанных в п. 4 Административного регламента, когда в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации государственная пошлина уплате не подлежит);
4. документы, подтверждающие полномочия представителя правообладателя, сторон сделок, к которым относятся:

• нотариально удостоверенная доверенность, если иное не установлено законодательством Российской Федерации;
• документы, подтверждающие полномочия лица действовать от имени юридического лица без доверенности;

1. документы, устанавливающие наличие, возникновение, прекращение, переход, ограничение (обременение) права:

• акты (свидетельства) о правах на недвижимое имущество, выданные уполномоченными органами государственной власти в порядке, установленном законодательством, действовавшим в месте издания таких актов на момент их издания;
• иные документы, которые в соответствии с законодательством Российской Федерации подтверждают наличие, возникновение, прекращение, переход, ограничение (обременение) прав, в том числе распоряжение (приказ) исполнительного органа собственника;

1. кадастровый план земельного участка, удостоверенный органом, осуществляющим деятельность по ведению государственного земельного кадастра, или план иного объекта недвижимого имущества, удостоверенный соответствующей организацией (органом) по учету объектов недвижимого имущества.

Представитель юридического лица дополнительно представляет (предъявляет) учредительные документы юридического лица или нотариально удостоверенные копии учредительных документов юридического лица, а также документы, подтверждающие государственную регистрацию юридического лица.

Не допускается истребование у заявителя дополнительных документов, за исключением указанных в настоящем пункте, если представленные им документы отвечают требованиям ст. 18 Закона о государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним и если иное не установлено законодательством Российской Федерации.

Документы, устанавливающие наличие, возникновение, прекращение, переход, ограничение (обременение) прав на недвижимое имущество и представляемые на государственную регистрацию прав, должны соответствовать требованиям, установленным законодательством Российской Федерации, и отражать информацию, необходимую для государственной регистрации прав на недвижимое имущество в ЕГРП. Указанные документы должны содержать описание недвижимого имущества и, если иное не установлено законом, вид регистрируемого права, в установленных законодательством случаях должны быть нотариально удостоверены, скреплены печатями, должны иметь надлежащие подписи сторон или определенных законодательством должностных лиц.

Тексты документов, представляемых на государственную регистрацию прав, должны быть написаны разборчиво, наименования юридических лиц — без сокращения, с указанием их мест нахождения. Фамилии, имена и отчества физических лиц, адреса их мест жительства должны быть написаны полностью.

Не подлежат приему на государственную регистрацию прав документы, имеющие подчистки либо приписки, зачеркнутые слова и иные не оговоренные в них исправления, документы, исполненные карандашом, а также документы с серьезными повреждениями, не позволяющими однозначно истолковать их содержание.

После регистрации прекращения права собственности на объект недвижимости территориальный орган Росрегистрации аннулирует свидетельство о праве собственности на объект недвижимости (как правило, наложением соответствующего штампа).

Необходима ли государственная регистрация прекращения права собственности?

Закон о государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним предусматривает государственную регистрацию возникновения права собственности, перехода права собственности и прекращения права собственности. Если проигнорировать требование Закона и не провести документальное оформление ликвидации объекта в полном объеме, налоговые органы вправе предположить, что ликвидация объекта недвижимости была фиктивной, а действия налогоплательщика были недобросовестными и направленными на создание искусственной ситуации, которая не имеет реальной деловой цели и направлена исключительно на необоснованное снижение налоговой базы по налогу на имущество организаций.

Необходима ли государственная регистрация прекращения права собственности на объект недвижимости перед снятием объекта с учета и, следовательно, исключение его стоимости из налогооблагаемой базы по налогу на имущество организаций?

При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются условия, установленные п. 4 ПБУ 6/01:

• объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
• объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е.

  Демонтаж (разборка) основных средств при их списании: оформление и учет (Сизонова О.)

  срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

• организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

При ликвидации объекта недвижимости действие всех вышеперечисленных условий прекращается и оснований для дальнейшего учета объекта в качестве основного средства не имеется. Никаких иных условий и оговорок, касающихся государственной регистрации прекращения права собственности, ПБУ 6/01 не содержит.

Когда процесс ликвидации объекта недвижимости считается завершенным?

Процесс ликвидации объекта недвижимости может занять некоторое время. Согласно позиции Минфина России, приведенной в Письме от 03.04.2007 N 03-05-06-01/24 и основывающейся на п. 84 Методических указаний по учету основных средств, процесс ликвидации объекта недвижимости следует считать законченным после списания остаточной стоимости на финансовый результат по окончании выбытия объекта.

Что представляет собой кадастровый план объекта недвижимости?

Согласно ст. 14 Закона о государственном кадастре недвижимости общедоступные сведения, внесенные в государственный кадастр недвижимости, предоставляются органом кадастрового учета по запросам любых лиц.

Сведения, внесенные в государственный кадастр недвижимости, предоставляются в виде:

• копии документа, на основании которого сведения об объекте недвижимости внесены в государственный кадастр недвижимости;
• кадастровой выписки об объекте недвижимости;
• кадастрового паспорта объекта недвижимости;
• кадастрового плана территории;
• кадастровой справки.

Согласно примечанию 1 к Приложению N 3 Приказа Минюста России от 18.02.2008 N 32 "Об утверждении форм кадастровых паспортов здания, сооружения, объекта незавершенного строительства, помещения, земельного участка" сведения из государственного кадастра недвижимости предоставляются Федеральным агентством кадастра объектов недвижимости и его территориальными органами.

За предоставление в установленном порядке кадастровых сведений, а также за постановку на учет объекта недвижимости должна уплачиваться государственная пошлина в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Но в действующей редакции гл. 25.3 НК РФ уплата государственной пошлины за вышеперечисленные действия не предусмотрена. Поэтому в настоящее время за осуществление кадастрового учета недвижимости, за предоставление в установленном порядке кадастровых сведений государственная пошлина не взимается. Не взимается и плата за предоставление сведений из государственного земельного кадастра.

Л.С.Стуков

ООО "Независимые деловые консультации"

В процессе демонтажа или ликвидации отдельных объектов основных средств у компании могут остаться те или иные материалы, пригодные для дальнейшего использования или реализации. Их приходуют в том же порядке, что и при безвозмездном получении. То есть по рыночной цене, которая равна возможной выручке от продажи подобных ценностей (*).

Однако в отличие от стоимости безвозмездно полученного имущества в результате подобных операций доходов будущих периодов у компании в любом случае не возникает (независимо от положений ее учетной политики). После оприходования рыночную стоимость материалов отражают в составе прочих доходов фирмы (счет 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 1 "Прочие доходы"). Те или иные дополнительные затраты, которые напрямую связаны с получением материалов (например, на доставку ценностей до склада компании), увеличивают их первоначальную стоимость в общем порядке (**). Аналогично учитывают и материалы, оставшиеся после ликвидации объектов незавершенного строительства.

Пример

На балансе компании числится здание производственного цеха. Его первоначальная стоимость составляет 1 600 000 руб. По зданию начислена амортизация в размере 1 450 000 руб. В связи с производственной необходимостью компанией принято решение о демонтаже и ликвидации постройки. Расходы на эту операцию (заработная плата рабочих, занятых в демонтаже, и начисленные страховые взносы с нее, оплата услуг сторонних организаций-подрядчиков, амортизация необходимого инструмента и т.д.) составили 680 000 руб. (в том числе НДС - 78 000 руб.).

В процессе демонтажа были оприходованы материалы (металлолом, строительные конструкции и т.п.) рыночной стоимостью 67 000 руб. Для их оценки привлекался независимый оценщик. Затраты на оплату его услуг составили 5900 руб. (в том числе НДС - 900 руб.). Затраты на доставку материалов до склада фирмы - 7080 руб. (в том числе НДС - 1080 руб.).

Указанные операции были отражены записями:

Дебет 02 Кредит 01

1 450 000 руб. - списана амортизация по зданию;

Дебет 91-2 Кредит 01

150 000 руб. (1 600 000 - 1 450 000) - списана остаточная стоимость здания цеха;

Дебет 19 Кредит 60 (76)

78 000 руб. - учтен "входной" НДС по расходам на демонтаж здания;

Дебет 91-2 Кредит 02 (10, 23, 60, 69, 70, 76)

602 000 руб. (680 000 - 78 000) - списаны расходы на демонтаж здания;

Дебет 99 Кредит 91-9

752 000 руб. (150 000 + 602 000) - учтен убыток от демонтажа здания;

Дебет 68 Кредит 19

78 000 руб. - принят к вычету НДС по расходам на демонтаж;

Дебет 10 Кредит 91-1

67 000 руб. - оприходованы материалы, оставшиеся после демонтажа, по рыночной цене;

Дебет 19 Кредит 60

900 руб. - учтен "входной" НДС по услугам оценщика;

Дебет 10 Кредит 60

5000 руб. (5900 - 900) - затраты на оплату услуг оценщика списаны на увеличение стоимости материалов;

Дебет 19 Кредит 60

1080 руб. - учтен "входной" НДС по расходам на доставку материалов;

Дебет 10 Кредит 60

6000 руб. (7080 - 1080) - расходы на доставку материалов списаны на увеличение их стоимости;

Дебет 68 Кредит 19

1980 руб. (900 + 1080) - принят к вычету НДС по расходам, связанным с получением материалов.

В результате этих операций фактическая себестоимость материалов, по которой они должны быть отражены по строке 1210 бухгалтерского баланса, составит:

67 000 + 5000 + 6000 = 78 000 руб.

Зачастую товары, учтенные на счете 41 "Товары", подвергаются разукомплектации (то есть разборке). В результате компания получает те или иные запасные части от них. Такие части должны быть оприходованы. Порядок их отражения в бухгалтерском учете зависит от того, как фирма предполагает их использовать в дальнейшем. Возможны два варианта.

Первый - полученные ценности предполагается использовать в деятельности самой фирмы (например, при ремонте ее основных средств). В такой ситуации имущество, полученное в результате разукомплектации, отражают в составе материалов (счет 10 "Материалы").

Второй - полученные ценности предполагается в дальнейшем продать. В такой ситуации их приходуют:

В качестве товаров (счет 41 "Товары");

В качестве готовой продукции (счет 43 "Готовая продукция").

И в первом, и во втором варианте стоимость указанных ценностей, не списанных на 31 декабря 2012 года, указывают по строке 1210 "Запасы" унифицированной формы бухгалтерского баланса.

Чтобы правильно отразить полученные ценности в учете, необходимо рассмотреть, является ли операция по разукомплектации товара, результат которой заключается в получении из одного товара нескольких единиц другого, операцией, совершаемой в рамках торговой деятельности, либо такая операция признается производством нового товара.

Так, в Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности ОК 029-2007 оптовой и розничной торговле посвящен подраздел GA, который включает в себя оптовую и розничную торговлю (перепродажу без изменения) любыми видами товаров и предоставление услуг, связанных с продажей товаров. Продажа без изменения включает в себя обычные операции, связанные с торговлей: сортировку и сборку товаров, смешивание товаров (например, вин), розлив по бутылкам, упаковывание, разделение крупных партий товаров на более мелкие и переупаковывание мелкими упаковками, хранение (в том числе в замороженном или охлажденном виде), очистку и сушку. Поэтому разукомплектация товара, при которой происходит разбор комплекта на составляющие без изменения их характеристик, является операцией, совершаемой в рамках торговой деятельности. Полученные в результате разукомплектации ценности отражают в качестве товаров.

В то же время изменение статуса имущества (то есть перевод товаров в состав материалов или готовой продукции) связано с тем, что в результате разборки товаров компания может получить ценности, которые представляют собой иную товарную позицию в соответствии с Общероссийским классификатором продукции ОК 005-93 по отношению к первоначальным ценностям. Следовательно, фирмой выполняется их переработка. В результате подобной операции компания получает готовую продукцию, а не товары.

Отметим, что в отличие от операции по ликвидации основных средств полученные материальные ценности приходуют не по рыночной цене, а по стоимости всех затрат, связанных с разукомплектацией товаров. Дело в том, что в данной ситуации речь идет о создании ценностей (материалов или готовой продукции) силами самой организации. Тогда их фактическую себестоимость определяют исходя из фактических затрат, связанных с производством. Учет и формирование таких затрат осуществляются в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции, закрепленном в учетной политике фирмы. Это предусмотрено пунктом 64 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов.

Пример

Компания занимается производством и торговлей. Фирма приобрела автомобиль для его дальнейшей перепродажи. Его стоимость составила 944 000 руб. (в том числе НДС - 144 000 руб.). В процессе транспортировки машине был нанесен непоправимый ущерб. В результате компания решила ее разобрать на запасные части. Затраты на разборку машины (заработная плата рабочих и соцначисления с нее, амортизация необходимого оборудования, оплата услуг сторонних организаций и т.д.) составили 89 000 руб. (в том числе НДС - 8400 руб.).

Операции по оприходованию машины были отражены в учете записями:

Дебет 19 Кредит 60

144 000 руб. - учтен "входной" НДС по машине;

Дебет 41 Кредит 60

800 000 руб. (944 000 - 144 000) - оприходована машина;

Дебет 68 Кредит 19

144 000 руб. - принят к вычету "входной" НДС по машине.

Полученные запасные части предполагается использовать для ремонта других автомобилей, принадлежащих компании. Операции по их оприходованию будут отражены записями:

Дебет 20 Кредит 41

800 000 руб. - списана стоимость автомобиля, подвергшегося разборке;

Дебет 19 Кредит 60 (76)

8400 руб. - отражен "входной" НДС по затратам на разукомплектацию машины;

Дебет 20 Кредит 02 (23, 60, 69, 70, 76)

80 600 (89 000 - 8400) - учтены расходы по разукомплектации машины;

Дебет 68 Кредит 19

8400 руб. - принят к вычету НДС по расходам на разукомплектацию;

Дебет 10 Кредит 20

880 600 руб. (800 000 + 80 600) - расходы по разукомплектации списаны на увеличение стоимости материалов.

В аналогичном порядке отражают расходы на разборку и разукомплектацию готовой продукции.

Пример

В бухгалтерском учете компании числится строительный кран стоимостью 1 300 000 руб. В связи с тем, что компания не может его реализовать, было принято решение разобрать кран на запасные части. Впоследствии их предполагается использовать для доукомплектации других видов готовой продукции. Затраты на разборку крана (заработная плата рабочих и соцначисления с нее, амортизация необходимого оборудования, оплата услуг сторонних организаций и т.д.) составили 136 000 руб. (в том числе НДС - 12 000 руб.).

Указанные операции отражают в учете записями:

Дебет 20 Кредит 43

1 300 000 руб. - списана стоимость крана, подвергшегося разборке;

Дебет 19 Кредит 60 (76)

12 000 руб. - отражен "входной" НДС по затратам на разукомплектацию крана;

Дебет 20 Кредит 02 (10, 23, 60, 69, 70, 76)

124 000 (136 000 - 12 000) - учтены расходы по разукомплектации крана;

Дебет 68 Кредит 19

12 000 руб. - принят к вычету НДС по расходам на разукомплектацию крана;

Дебет 10 Кредит 20

1 424 000 руб. (1 300 000 + 124 000) - оприходованы материалы, полученные в результате разукомплектации крана.

По материалам книги-справочника "Годовой отчет" под общ. редакцией В.Верещаки

Вы бухгалтер, но директор вас не ценит? Считает, что вы только тратите его деньги и переплачиваете налоги?

Станьте ценным спецом в глазах руководства. Научитесь работать с дебиторкой.

У Центра обучения «Клерка» новый .

Обучение полностью дистанционно, выдаем сертификат.

Характеристика возвратных сумм приведена в пункте 4.12 Методики определения стоимости строительной продукции… МДС 81-35.2004 (утверждена постановлением Госстроя России от 5 марта 2004 г. № 15/1). Они уменьшают размеры капвложений заказчика и отражаются за итогом сметы отдельной строкой «В том числе возвратные суммы». Из объема выполненных работ (указанного в актах по форме № КС-2) их не исключают, но к оплате в справках по форме № КС-3 не предъявляют.

Возвратные суммы обособляют, когда в соответствии с проектными решениями осуществляется разборка сооружений или снос зданий. В результате образуются материалы и изделия, пригодные для повторного применения. По сути, речь идет об отходах строительного производства - либо остающихся в распоряжении подрядчика после исполнения договора, либо переданных подрядчику заказчиком для выполнения работ (в зависимости от договоренности между сторонами). Их стои-мость и представляет собой возвратные суммы. Расшифровываются они на основании номенклатуры и количества материалов и изделий, получаемых для последующего использования.

Пример 1. Сметой на строительство объекта предусмотрено устройство временной дороги из железобетонных плит. Подрядчик приобрел плиты в собственность. По окончании работ дорога демонтирована, плиты остаются у подрядчика. Дорога в собственность заказчика не передавалась, хотя была ему предъявлена в составе общего объема выполненных работ. Сметная стоимость строительства включает стоимость плит, но за итогом сметы (заказчиком стоимость этих плит за минусом стои-мости их использования не оплачивается). Поэтому стоимость плит, бывших в употреб-лении, учтена в возвратных суммах.

Стоимость подобных запасов определяют по цене возможной реализации за вычетом расходов на их приведение в пригодное для использования состояние и доставку до места складирования. Если использовать или реализовать материалы от разборки невозможно, возвратные суммы не выделяются.

Пример 2. Сметой предусмотрен снос ветхой постройки и сооружение новой. В части, относящейся к строительству, смета составлена исходя из нормативной потребности в новых материалах. В то же время битый кирпич от разборки постройки пригоден для устройства фундамента. Бой кирпича принадлежит заказчику и по договору передается подрядчику в качестве давальческих материалов. Его стои-мость отражена за итогом сметы как возвратные суммы. Они уменьшают стоимость строи-тельства, являясь экономией заказчика.

Давальческие материалы

Возвратные суммы могут появиться в смете и при использовании давальческих материалов заказчика. Если их стоимость включена в смету (п. 4.22 МДС 81-35.2004), ее нужно исключить. Тогда стоимость давальческих материалов будет показана за итогом сметы в составе возвратных сумм.

Пример 3. Договор предусматривает асфальтирование площадки под автостоянку. Материалами обеспечивает заказчик (п. 1 ст. 745 Гражданского кодекса РФ). Сметная стоимость работ - 3 000 000 руб. без учета НДС, в том числе стоимость материалов (без НДС) - 1 200 000 руб. Возвратные суммы за итогом сметы, характеризующие стоимость давальческих материа-лов в сметных ценах, - 1 200 000 руб. Рыночная стоимость материалов роли не играет. Она определяет размер ответственности подрядчика за утрату давальческих материалов. В итоге цена договора составит 1 800 000 руб. (3 000 000 - 1 200 000).

Такой подход основан на разъяснениях Минстроя России, изложенных в письме от 30 мая 1995 г. № 12-155. В нем сообщается, что стоимость материальных ресурсов включается в сметную стоимость работ вне зависимости от того, кто их приобретал: заказчик или подрядчик. При этом стоимость материальных ресурсов поставки заказчика учитывается при взаи-морасчетах в составе возвратных сумм (иногда давальческие материалы отражаются в смете по нулевой стоимости, поэтому возвратных сумм не возникает).

Материалы приобретены подрядчиком

Рассмотрим порядок учета возвратных материалов, изначально приобретенных подрядчиком и остающихся в его собственности после завершения работ.

Временные сооружения

Временная дорога (см. пример 1) была непосредственно предусмотрена сметой.- Выполнение работ, поименованных в смете, в том числе строительство временной дороги, фиксируется в актах по форме № КС-2. При этом на стройплощадке могут иметься и другие вспомогательные сооружения, не оговоренные в смете. Их стоимость учитывается в накладных расходах. В частности, это может быть забор, ограждающий стройплощадку. Предположим, забор был из досок. Его установка выполнением работ по договору не считается и в форме № КС-2 не указывается.

Напомним: временные здания и сооружения, возводимые на стройплощадке, подразделяются на титульные и нетитульные (п. 1.1 и 1.4 Сборника сметных норм... ГСН 81-05-01-2001, утвержденного постановлением Госстроя России от 7 мая 2001 г. № 45).

Титульные объекты непосредственно предусмотрены сметой, поэтому их включают в акты по форме № КС-2. Нетитульные объекты в смете специально не оговариваются и в актах по форме № КС-2 не отражаются.

Из упомянутых выше объектов (дорога и забор) временная дорога является титульным сооружением, а ограждение стройплощадки - нетитульным.

Минрегион России в письме от 18 декабря 2008 г. № 34146-ИМ/08 сообщил, что титульные объекты подлежат передаче на баланс заказчика, где учитываются в составе основных средств. Однако такой порядок нормативными документами не поддерживается. Правда, он установлен в подпункте «а» пункта 3.1.8 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций (утверждено письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г. № 160). Но, во-первых, письмо № 160 на регистрацию в Минюст России не представлялось. А во-вторых, такой порядок противоречит условиям признания основных средств.

По завершении строительства демонтируется как дорога, так и забор. К повторному использованию пригодны и дорожные плиты, и доски, из которых был сооружен забор. Казалось бы, в обоих случаях подрядчик приходует материалы. Однако плиты являются многооборотными. Применение и оборачиваемость сборных железобетонных плит в конструкциях дорожных одежд временных автодорог должны быть обоснованы в проекте организации строительства (п. 24 приложения 2 к ГСН 81-05-01-2001).

Заказчик не получает от подрядчика ни плит, ни досок. Если смету не скорректировать, то подобные отходы, оплаченные заказчиком, оставаясь у подрядчика, порождают у последнего дополнительную экономическую выгоду. Поэтому стоимость данных материалов указывается в виде возвратных сумм.

В акты по форме № КС-2 возвратные суммы попадут неизбежно. Ведь эти документы отражают исполнение сметы и в них переносятся все ее показатели. В акт сдачи-приемки результата работ, оформляемый в соответствии с пунктом 4 статьи 753 Гражданского кодекса РФ, возвратные суммы включать не обязательно. Но даже если они в него попали, никаких операций в учете подрядчика в связи с этим не будет.

Обособление возвратных сумм обусловлено спецификой сметного ценооб-разования.

Пример 4. Сметная стоимость строительства - 10 000 000 руб. без учета НДС. В смете преду-смотрено сооружение временной дороги из железобетонных плит, а также приобретение досок для вспомогательных построек. За итогом сметы указано: «В том числе возвратные суммы - 200 000 руб. (с расшифровкой «плиты дорожные», «доски»)». Поэтому цена договора стройподряда - 9 800 000 руб. (10 000 000 - 200 000).

На основании акта о передаче заказчику результата выполненных работ подрядчик сделает в учете следующие записи:

КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»

11 564 000 руб. (9 800 000 руб. х 118%) - отражена выручка по договору;

ДЕБЕТ 90 субсчет «НДС»

КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

1 764 000 руб. (9 800 000 руб. х 18%) - начислен НДС со стоимости реализации выполненных работ.

Отражение операций в учете

В бухгалтерском учете подрядчика временные объекты не порождают основных средств в принципе, даже если они со-оружены для исполнения долгосрочного договора. Ведь эти объекты предназначены для использования в течение операционного цикла, которым является период действия договора строительного подряда.

Затраты на временные объекты можно аккумулировать на счете 97 «Расходы будущих периодов» (п. 16 ПБУ 2/2008, утвержденного приказом Минфина России от 24 октября 2008 г. № 116н), хотя это необязательно.

Использование многооборотных комплектующих. Набор таких комплектующих стоимостью более 40 000 руб. следует рассматривать в качестве самостоятельного объекта основных средств, подлежащего амортизации.

Пример 5. Подрядчик, ведущий работы по капстроительству, приобрел комплект из 100 дорожных плит по цене 900 руб. за штуку (без учета НДС) для сооружения вспомогательного объекта - временной дороги. Согласно проекту, плиты имеют трехкратную оборачиваемость. Учетной политикой установлено, что амортизация по ним начисляется пропорционально объему работ (п. 18 ПБУ 6/01). Следовательно, амортизация начисляется при передаче плит в эксплуатацию в размере 1/3 их стоимости. Учетные записи будут иметь вид:

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60

90 000 руб. (900 руб/шт. х 100 шт.) - приобретен комплект дорожных плит;

ДЕБЕТ 01 субсчет «Склад»

90 000 руб. - учтен в составе основных средств комплект плит;

КРЕДИТ 10 (70, 69...)

50 000 руб. - отражены затраты на сооружение временной дороги;

ДЕБЕТ 01 субсчет «Основные средства в эксплуатации»

ДЕБЕТ 01 субсчет «Склад»

90 000 руб. - уложен в дорожное покрытие комплект плит;

ДЕБЕТ 97 субсчет «Временная дорога»

30 000 руб. (90 000 руб. х 1/3) - начислена амортизация по комплекту плит;

ДЕБЕТ 20 субсчет «Объект строительства»

КРЕДИТ 97 субсчет «Временная дорога»

80 000 руб. (50 000 + 30 000) - включены в себе-стоимость строительных работ затраты на устройство дороги;

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 70 (69...)

20 000 руб. - отражены затраты на разборку временной дороги;

ДЕБЕТ 01 субсчет «Склад»

КРЕДИТ 01 субсчет «Основные средства в эксплуатации»

90 000 руб. - оприходованы демонтированные плиты.

Использование расходных материалов. Если при создании временного сооружения использованы расходные материалы, то стоимость такого сооружения в учете не обособляют.

Пример 6. В соответствии со сметой подрядчик приобрел доски на сумму 10 000 руб. (без учета НДС), из которых был сооружен временный забор вокруг стройплощадки. Сметой он не предусмотрен, по окончании строительства основного объекта демонтируется. Доски, пригодные для дальнейшего использования, подрядчик оприходовал. В учете эти операции отражены записями:

ДЕБЕТ 10 субсчет «Стройматериалы»

10 000 руб. - приобретены доски;

КРЕДИТ 10 субсчет «Стройматериалы»

10 000 руб. - использованы доски для сооружения забора;

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 70 (69...)

9000 руб. - учтены иные затраты на сооружение забора (оплата труда и пр.);

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 70 (69...)

8000 руб. - отражены затраты на демонтаж;

ДЕБЕТ 10 субсчет «Стройматериалы, бывшие в употреблении»

2000 руб. - оприходованы доски по цене возможного использования.

В смете возвратные суммы, приходящиеся на доски для забора, соответствуют цене их возможного использования - 2000 руб.

Учет НДС в примере не рассматривается.

Документальное оформление

Для оформления операций можно воспользоваться унифицированными формами № КС-9 «Акт о разборке временных (нетитульных) сооружений» и № М-35 «Акт об оприходовании материальных ценнос-тей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений» (утверждены постановлениями Госкомстата России от 11 ноября 1999 г. № 100 и от 30 октября 1997 г. № 71а соответственно).

Форма № КС-9 - внутренний документ подрядчика. Она является основанием для оприходования материалов, полученных от разборки временных объектов (любых).

Форма № М-35 служит основанием для принятия на забалансовый учет материалов, полученных от разборки объектов, принадлежащих заказчику.

Вывод многооборотных конструкций из эксплуатации можно задокументировать формой № ОС-2 «Накладная на внут-реннее перемещение объектов основных средств» (утверждена постановлением Гос-комстата России от 21 января 2003 г. № 7).

Подрядчик может изменить приведенные унифицированные формы. Однако суть соответствующих фактов хозяйственной жизни они удостоверяют правильно.

Важно запомнить

Возвратные суммы, учтенные в стоимости работ, заказчиком не оплачиваются.

Вы бухгалтер, но директор вас не ценит? Считает, что вы только тратите его деньги и переплачиваете налоги?

Станьте ценным спецом в глазах руководства. Научитесь работать с дебиторкой.

У Центра обучения «Клерка» новый .

Обучение полностью дистанционно, выдаем сертификат.

Организация произвела демонтаж сооружения (Автозаправочная станция). После демонтажа оприходован резервуар емкостью 10 куб.м. Прошу пояснить порядок определения цены и отражения в бухгалтерском учете. В данном случае объект основных средств как АЗС не ликвидируется, происходит разделение АЗС.

материалы, которые получены при демонтаже основных средств, оформите актом об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений. При этом можно воспользоваться унифицированной формой № М-35. Вы вправе использовать и самостоятельно разработанные формы. Правда, для этого они должны содержать все необходимые реквизиты. Выбор формы подтверждает руководитель приказом к учетной политике.

Фактическую себестоимость таких материалов определяйте по их рыночной цене. Рыночной будет та цена, по которой организация может продать данный вид материалов. Подтвердить размер цен можно заключением независимого оценщика. Или же можно подготовить собственные материалы и расчеты.

В бухгалтерском учете поступление материалов при демонтаже зданий и сооружений отразите проводкой:

Дебет 10 (15) Кредит 91-1 – поступили материалы от демонтажа по рыночной стоимости.

Если полученные ценности соответствуют критериям отнесения к основным средствам, его необходимо учесть в составе амортизируемого имущества. При принятии основного средства, готового к использованию, в бухучете отразите запись:

Дебет 01 Кредит 91-1 – поступили основные средства от демонтажа по рыночной стоимости.

Если поступившее основное средство не готово к использованию и требуется его доработка, поступление отразите на счете 08.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух

Поступление при ликвидации основных средств

Материалы, которые получены при ликвидации основных средств, оформите требованием-накладной. Поступайте так, кроме случаев, когда ликвидируете здания и сооружения. В этом случае составляют акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений.* При этом в первом случае можно воспользоваться унифицированной формой требования-накладной № М-11 , а во втором – актом по форме № М-35 .* Обе формы утверждены постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а .

Однако вы вправе использовать и самостоятельно разработанные формы. Правда, для этого они должны содержать все необходимые реквизиты . Выбор формы подтверждает руководитель приказом к учетной политике.

Фактическую себестоимость таких материалов определяйте по их рыночной цене. Рыночной будет та цена, по которой организация может продать данный вид материалов. Подтвердить размер цен можно заключением независимого оценщика. Или же можно подготовить собственные материалы и расчеты. Подробнее об этом читайте в рекомендации Как определить рыночную цену товаров (работ, услуг) . Такие правила устанавливает пункт 9 ПБУ 5/01.*

Пример отражения в бухучете поступления материалов от ликвидации основных средств

ЗАО «Альфа» ликвидировало металлорежущий станок, который учитывался в составе основных средств. При демонтаже станка были получены запасные части и лом черных металлов. Рыночная цена материалов (цена возможной реализации) – 3000 руб. Организация учитывает материалы на счете 10 по фактической себестоимости (без использования счетов 15 и 16).

Бухгалтер «Альфы» сделал в учете запись:

Дебет 10 Кредит 91-1
– 3000 руб. – оприходованы материалы, полученные от ликвидации объекта основных средств.

Налоги

О том, как отразить поступление материалов при налогообложении, см.:

• Как учесть при расчете налога на прибыль материальные расходы ;
• Как списать расходы на приобретение сырья и материалов при упрощенке .

Андрей Кизимов, заместитель директора департамента

налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

2. Как отразить в налоговом учете оприходование материалов, узлов, агрегатов, полученных в процессе ликвидации (демонтажа) основного средства?

Если после ликвидации основных средств организация приходует оставшиеся после демонтажа детали или материалы, то их стоимость отразите в составе внереализационных доходов (п. 13 ст. 250 НК РФ). Сделать это нужно независимо от того, будет ли организация в дальнейшем использовать эти детали или материалы в деятельности, направленной на получение доходов, или нет. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 19 мая 2008 г. № 03-03-06/2/58 .*

Книга «Имущество компании. 1001 вопрос»

3. Статья: Поступление материалов

1.3.7 Оценка материалов, полученных при демонтаже основных средств.

В отличие от товаров или материалов поступление основных средств (вернее имущества, которое планируете учитывать в качестве таковых) оформляют по-особому. Во-первых, приемку-передачу оформляют отдельным актом. Во-вторых, затраты на приобретение объекта зачастую не равны его первоначальной стоимости. И наконец, в приемке должна участвовать отдельная комиссия по основным средствам.*

Приемная комиссия

Чтобы принять объекты, которые впоследствии будут учтены как основные средства, нужно создать отдельную комиссию приказом руководителя . Такая комиссия определит:

• соответствует ли объект техническим условиям и можно ли ввести его в эксплуатацию;
• нужно ли доводить или дорабатывать объект до состояния, пригодного к использованию.

Документальное оформление

После обследования поступившего имущества комиссия должна дать заключение о возможности его использования. Такую отметку ставят, оформляя приобретенное имущество, в акте приемки-передачи основного средства. Этот документ составьте на основе типовых форм или же самостоятельно разработанных, главное, чтобы в них были все необходимые реквизиты .

Типовые бланки актов приема-передачи для основных средств есть разные:

• для одного объекта, кроме зданий и сооружений, – форма № ОС-1 ;
• для нескольких однородных объектов, кроме зданий и сооружений, – форма № ОС-1б ;
• для одного здания или сооружения – форма № ОС-1а .

Какую бы форму вы ни использовали – типовую или самостоятельно разработанную, руководитель должен ее утвердить в приказе.

Формирование первоначальной стоимости

Подробный перечень расходов, формирующих первоначальную стоимость основных средств, приведен в таблице .

Первоначальную стоимость основных средств определяйте на основании:

• первичных учетных документов. Например, накладных, актов приемки-передачи и т. д.;
• любых других документов, подтверждающих понесенные затраты. Например, таможенных деклараций, приказов о командировке и т. д.

Проверьте, есть ли в первичных документах все необходимые реквизиты . Обычно используют унифицированные формы, в которых все они предусмотрены. Однако закон не запрещает вам или вашим контрагентам использовать собственные формы. И вот в них-то в первую очередь и надо проверить наличие всех необходимых реквизитов, которые предусмотренычастью 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ. В противном случае документ нельзя считать первичным, а значит, и подтвердить приобретение основного средства или удостоверить определенный размер его первоначальной стоимости тоже нельзя. Все это следует из положений

Дебет 08 Кредит 60 (76)

– отражены затраты на приобретение имущества, которое будет учтено в составе основных средств;

Дебет 19 Кредит 60 (76)

Дебет 01 (03) субсчет «Основное средство в эксплуатации» Кредит 08
– принято к учету и введено в эксплуатацию основное средство по первоначальной стоимости.

Если моменты постановки основного средства на учет и его ввода в эксплуатацию не совпадают, сделайте проводки:

Дебет 08 Кредит 60 (76)
– отражена стоимость имущества, приобретенного за плату, которое будет учтено в составе основных средств;

Дебет 08 Кредит 23 (26, 70, 76...)
– отражены затраты, связанные с приобретением имущества, которое будет учтено в составе основных средств, и расходы на доведение его до состояния, пригодного к использованию;*

Дебет 19 Кредит 60 (76)
– отражен НДС по приобретенному имуществу, которое будет учтено в составе основных средств, и затратам на доведение его до состояния, пригодного к использованию;

Дебет 01 (03) субсчет «Основное средство на складе (в запасе)» Кредит 08
– учтено имущество в составе основных средств по первоначальной стоимости.

В бухучете стоимость основных средств погашайте путем начисления амортизации. По основным средствам некоммерческих организаций начисляется износ. Такой порядок предусмотрен в пункте 17 ПБУ 6/01.

Сергей Разгулин, действительный государственный советник РФ 3-го класса

С уважением,

Людмила Носова, эксперт БСС «Система Главбух».

Ответ утвержден Варварой Абрамовой,

ведущим экспертом БСС «Система Главбух».

Из этой статьи вы узнаете: об особенностях учета и документального оформления подрядчиком возвратных материалов, полученных от разборки ветхого строения, принадлежащего заказчику строительства.

Что можно сделать на практике: правильно учесть при расчетах с заказчиком стоимость возвратных материалов, а также расходы на их доведение до состояния, пригодного для повторного использования.

Что остается после сноса здания

В некоторых случаях на площадке, предназначенной для строительства нового здания, может располагаться ветхое строение, принадлежащее заказчику. Тогда, прежде чем начинать возводить новый объект, придется снести старый. Работы по демонтажу объекта, как правило, выполняются подрядчиком. Однако они могут быть проведены и третьим лицом или даже самим заказчиком.

В результате сноса старого объекта появляются некие возвратные ресурсы . Иными словами, товарно-материальные ценности (далее – ТМЦ), которые еще можно использовать в хозяйственной деятельности. А именно:

• возвратные материалы – материалы, пригодные для повторного использования (бывшие в употреблении строительные материалы, изделия и конструкции);
• вторичные ресурсы – утилизируемые отходы (кирпичный или бетонный лом, асфальтобетонный или кирпичный щебень, металлолом и пр.).

Кроме того, при ликвидации ветхого строения не избежать появления на участке строительного мусора.

Все ТМЦ, полученные при разборке объекта, являются собственностью заказчика (собственника здания). Только он имеет право распоряжаться такими ресурсами. Конечно, в большей степени заказчика будут интересовать возвратные материалы. Часть таких ТМЦ, например, можно продать, а часть – пустить на строительство нового объекта.

В меньшей степени ему интересны вторичные ресурсы. Хотя, например, от металлолома заказчик вряд ли откажется.

Строительный мусор никакой ценности не представляет. Поэтому в учете он как актив не рассматривается. Однако расходов, связанных с его транспортировкой или утилизацией, заказчику строительства не избежать.

В строительном контракте заказчик, как правило, оговаривает, что именно подрядчик должен делать с полученными при разборке старого здания возвратными ресурсами, и каков объем таких ТМЦ. Допустим, строение совсем ветхое и заказчику ничего оттуда не нужно. Тогда в договоре подряда объем возвратных ресурсов не устанавливается. Поэтому подрядчик может использовать полученное от сноса «развалюхи» по собственному усмотрению.

Конечно, у заказчика и подрядчика возникают вопросы относительно учета и документального оформления таких «бэушных» ТМЦ. Рассмотрим далее.

Нормативная строительная база

Основным документом, на основании которого определяется цена строительного продукта, являются Правила определения стоимости строительства . Раньше такие общие правила, утвержденные приказом Госстроя от 27.08.2000 г. № 174, содержались в ДБН Д.1.1-1-2000.

С 1 января 2014 года вступили в силу правила, установленные национальным стандартом ДСТУ Б Д.1.1-1:2013, утвержденным приказом Минрегионстроя от 05.07.13 г. № 293 (далее – ДСТУ-1 ).

Конечно, непосредственного отношения к налогово-бухгалтерскому учету этот стандарт не имеет, но он помогает лучше понять суть операций. Причем этот документ полезен для любого участника строительства. Ведь во многих случаях именно благодаря ДСТУ-1 можно разобраться, с какого рода расходами имеет дело заказчик или подрядчик, как определить величину таких расходов и как их размер влияет на окончательные расчеты между сторонами.

Отметим, что обязательно применять ДСТУ (а ранее – ДБН) только при определении стоимости строительства объектов, которые сооружаются за счет бюджетных средств, средств государственных или коммунальных предприятий, учреждений и организаций, а также кредитов, предоставленных под гарантии государства (п. 1.2 ДСТУ-1). В случае финансирования из других источников применение названных правил носит рекомендательный характер.

Полезной для участников строительства может оказаться и Инструкция по повторному использованию изделий, оборудования и материалов в жилищно-коммунальном хозяйстве ВСН 39-83 (далее – Инструкция ВСН 39-83). Эта Инструкция утверждена еще приказом Госгражданстроя 26.12.83 г. № 414 по согласованию с Госстроем СССР, но по-прежнему числится в составе действующих строительных документов (см., например, Информационно-справочную систему «Будстандарт» – budstandart.com). Конечно, руководствоваться столь древним документом в полном объеме нельзя. Однако знакомство с разделом «Учет и хранение изделий, оборудования и материалов» может быть полезным для всех участников строительства и не только в сфере ЖКХ.

Возвратные материалы = Возвратные суммы

В ДСТУ-1 рассматриваются особенности учета возвратных материалов на двух этапах:

• составления инвесторской сметной документации;
• формирования договорных цен и взаиморасчетов за выполненные работы. Стоимость пригодных для повторного применения возвратных ресурсов в ДСТУ-1 именуется возвратными суммами.

При этом на первом этапе заказчик рассчитывает возвратные суммы для того, чтобы определить: насколько стоимость всех возвратных ТМЦ может удешевить строительство. На втором этапе – для того, чтобы исключить из расчета с подрядчиком стоимость возвратных ТМЦ, использованных на этой же стройке.

Возвратные суммы в инвесторской документации

В тех случаях, когда в соответствии с проектом осуществляется разборка конструкций (металлических, железобетонных и т. п.), снос зданий и сооружений, можно получить конструкции, изделия и материалы, пригодные для повторного применения. Такие материальные ресурсы необходимо учитывать. Их стоимость приводится справочно в виде возвратных сумм по итогу локальных смет на разборку зданий и сооружений и другие работы (пп. 5.4.16 ДСТУ-1).

Возвратные суммы указываются в отдельной строке с соответствующим наименованием и определяются на основании номенклатуры и количества конструкций, материалов и изделий, пригодных для дальнейшего использования. При этом стоимость возвратных ТМЦ отражается по текущим ценам с применением коэффициента износа 0,5. А если какие-то ТМЦ еще можно продать, тогда по цене возможной реализации (пп. 5.4.16 ДСТУ-1).

Таким образом, если заказчик предполагает получить в результате сноса зданий и сооружений возвратные ТМЦ, пригодные для повторного использования, он должен заявить о них в инвесторской документации, в специальной справочной строке . При этом не важно, где могут быть использованы такие возвратные ТМЦ: на этой же стройке или на другой, по первоначальному или другому назначению. Или они вообще могут быть реализованы, например, в виде металлолома. Главное, что их стоимость удешевляет стоимость строительства.

Отметим, что помимо локальных смет стоимость таких материалов должна быть указана в соответствующей строке по итогам сводного сметного расчета стоимости объекта строительства (пп. 5.8.18 ДСТУ-1).

В случае если ТМЦ, полученные от разборки здания, невозможно реализовать или использовать по-другому (и это подтверждено документально), то в строке «Возвратные суммы» ничего не указывается.

Возвратные суммы при расчетах между сторонами

Возвратные суммы участвуют при проведении расчетов между заказчиком и подрядчиком, если ТМЦ, полученные от разборки конструкций и сноса зданий и сооружений, использованы при дальнейшем строительстве на этой же стройке (пп. 6.4.8 ДСТУ-1). Этот же нюанс поясняется в письме Минрегионстроя от 11.07.10 г. № 2/12-21/10359.

Допустим, старый кирпич будет использоваться на этой же стройке для возведения стен вместо нового кирпича. В сметном расчете стоимости строительства стоимость такого материала будет включена заказчиком в объем выполненных работ. Но при определении суммы, подлежащей уплате подрядчику, стоимость старого кирпича будет вычитаться.

И это понятно: подрядчик не имеет никакого отношения к принадлежащим заказчику возвратным ТМЦ. А значит, стоимость таких ТМЦ не включается в объемы реализации подрядчика. В акте примерной формы № КБ-2в (приложение Т к ДСТУ-1) возвратные суммы будут показаны с минусом. Подобная схема расчетов применяется при строительстве из материала заказчика.

Учет и оценка возвратных материалов

Возможны два варианта применения возвратных материалов. Они изложены в письме Минрегионстроя от 11.07.10 г. № 2/12-21/10359.

Вариант 1. Возвратные ТМЦ используются на этой же стройке

В таком случае составляется трехсторонний акт с участием заказчика, проектировщика, подрядчика . В акте путем экспертной оценки:

• определяется номенклатура возвратных ТМЦ, их количество, технические или качественные характеристики;
• обосновываются цены, учитывающие все указанные в акте характеристики этих ТМЦ.

После этого принимается решение о возможности дальнейшего использования возвратных ТМЦ – по первоначальному либо по другому назначению.

Допустим, по договоренности сторон подрядчик доводит полученные от разборки ТМЦ до пригодного для использования состояния и/или организует их транспортировку до места временного складирования. Тогда стоимость этих работ подрядчика учитывается в стоимости строительных работ (пп. 6.4.8 ДСТУ-1).

Демонтированные конструкции и материалы от разборки являются собственностью заказчика. А порядок их передачи подрядчику для повторного применения на объекте аналогичен порядку передачи новых материальных ресурсов, которые приобретаются заказчиком и передаются подрядчику. Оформляется такая передача Актом передачи материалов поставки заказчика. То есть учет и документальное оформление операций с возвратными ТМЦ в этом случае соответствуют так называемой давальческой схеме строительного учета (подробнее см. «БАЛАНС», 2013, № 29, с. 11 ).

Отметим, что при этом:

• возвратные ТМЦ должны учитываться на балансе заказчика;
• подрядчик, принимая такие материалы, отражает их на забалансовом счете (на субсчете 022 «Материалы, принятые для переработки»);
• по мере выполнения строительно-монтажных работ (далее – СМР) подрядчик информирует заказчика об использовании возвратных ТМЦ и списывает их с забалансового счета;
• подрядчик выставляет к оплате заказчику стоимость выполненных работ без учета стоимости использованных возвратных ТМЦ.

Вариант 2. Возвратные ТМЦ не используются на этой же стройке

В этом случае номенклатура, количество и рыночная стоимость материальных ресурсов от разборки определяется методом экспертной оценки комиссией в составе специалистов заказчика . После этого ТМЦ могут быть реализованы. При этом в качестве покупателя таких материальных ресурсов может выступить и подрядчик.

Если подрядчик решил приобрести возвратные ТМЦ, такая операция проводится в обычном порядке: с оформлением акта приемки-передачи (накладной) и налоговой накладной.

Отметим, что стороны могут предусмотреть в договоре подряда обязательство подрядчика выполнить определенную работу, связанную с возвратными ТМЦ. Например, подрядчику предлагается очистить кирпичи от засохшего раствора, выполнить резку демонтированных металлических форм на более мелкие элементы, их погрузку на автотранспорт и транспортировку до пункта приема металлолома. Такая работа оплачивается подрядчику по согласованной сторонами цене по отдельному счету, без включения в договорную цену на строительство объекта.

Эта же работа может быть выполнена и другим субъектом хозяйствования.

Таким образом, именно на заказчике, как собственнике возвратных ТМЦ, лежат заботы о выявлении их количества, ассортимента, технического состояния, качества, а также о документальном оформлении таких ТМЦ. Задача подрядчика состоит в том, чтобы сохранить возвратные ТМЦ с момента передачи ему объекта заказчиком и до завершения их повторного использования в строительном производстве или возврата заказчику (п. 3.3 Инструкции ВСН 39-83).

Рассмотрим учетные особенности, связанные с возвратными ТМЦ у подрядчика, на практическом примере.

Пример

Заказчик объекта строительства – бюджетная организация. По условиям контракта подрядчик должен разобрать старое здание, а полученные от разборки кирпичи очистить (привести в порядок) и передать заказчику. В таблице на следующей странице показано, как подрядчику надо учитывать полученные от разборки здания кирпичи, если они будут:

• вариант 1 – использованы на этой же стройке;
• вариант 2 – переданы подрядчику в счет частичной оплаты выполненных строительных работ.

(грн.)

		Первичный документ	Бухгалтерский учет			Налоговый учет
Вариант 1. Старые кирпичи использованы при строительстве объекта
	Отражена передача подрядчику кирпичей после их оценки и оприходования заказчиком	Трехсторонний акт экспертной оценки; акт передачи материалов поставкизаказчика
	Отражены расходы, связанные с выполнением СМР (в т. ч. расходы на очистку старых кирпичей)	Ведомость по зарплате, типовая форма № М-19* и пр.		66, 65, 13, 91, 20, 63
	(без учета стоимости использованных старых кирпичей)	Акт примерной формы № КБ-2в
	Списаны использованные материалы заказчика (старые кирпичи)**	Типовые формы № М-19, № М-23*
		Налоговая накладная
	Списана себестоимость СМР	Бухгалтерская справка
Вариант 2. Старые кирпичи переданы подрядчику в счет частичной оплаты СМР
	Отражена передача подрядчику старых кирпичей после их оценки комиссией и оприходования заказчиком	Акт передачи материалов поставки заказчика
	Выполнены СМР, подписан акт примерной формы № КБ-2в	Акт примерной формы № КБ-2в
	Отражены налоговые обязательства по НДС	Налоговая накладная
	Списана себестоимость СМР	Бухгалтерская справка
	Отражены расходы, связанные с очисткой старых кирпичей	Ведомость по зарплате, типовая форма № М-19 и пр.
	Выполнены работы по очистке старых кирпичей, оформлен и подписан акт примерной формы № КБ-2в	Акт примерной формы № КБ-2в
	Отражены налоговые обязательства по НДС	Налоговая накладная
	Списана себестоимость работ по очистке старых кирпичей	Бухгалтерская справка
	Старые кирпичи оприходованы в качестве актива (с учетом расходов на очистку) в результате их реализации заказчиком	Приходная накладная типовой формы № М-11*
	Отражен налоговый кредит	Налоговая накладная
	Старые кирпичи списаны с забалансового счета	Бухгалтерская справка
	Произведен зачет с заказчиком на часть стоимости выполненных СМР	Бухгалтерская справка
* Утверждена приказом Минстата от 21.06.96 г. № 193. ** Неиспользованные в процессе выполнения СМР возвратные материалы должны быть возвращены заказчику. Иначе они будут расцениваться как бесплатно полученные подрядчиком – с включением в доход по обычной цене (пп. 135.5.4 НК).

ВЫВОДЫ

1. Подрядчик, выполняющий работы по строительству здания или сооружения, может иметь дело с возвратными ТМЦ, возникшими в результате сноса ветхого объекта.

2. Чтобы разобраться в особенностях учета таких ТМЦ, ему следует обратиться к ДСТУ-1. Этот документ поможет понять, с какого рода расходами имеет дело строительная организация, как определить величину таких расходов и как их размер влияет на окончательный расчет по договору подряда.

3. Учет возвратных ТМЦ у подрядчика зависит от направления их дальнейшего использования. Это решает заказчик – как собственник снесенного объекта. На заказчике также лежат заботы о документальном оформлении, ему надо установить количество возвратных ТМЦ, их ассортимент, техническое состояние, качество. В одних случаях такие ТМЦ могут быть использованы на этой же стройке, в других – реализованы на сторону (в т. ч. и подрядчику).